虚开增值税专用发票给国家造成损失如何计算

虚开增值税专用发票给国家造成损失如何计算

【案情概要】

1998年11月至2000年6月，何某通过A市国家税务局原局长余某某的介绍，取得具有一般纳税人资格的甲、乙、丙三间公司的工商营业执照等相关法律手续。为牟取非法利益，伙同许某某以甲、乙、丙公司的名义，为兰州某食品公司等去17个单位虚开增值税专用发票共227份，税额1048.984268万元。受票单位用上述发票抵扣税款936.226467万元。何某收取开票“手续费”53.485309万元。至本案侦查终结前，受票单位抵扣税款已被追回370.466481万元，尚有565.759986万元未被追回。

何某在为他人虚开增值税专用发票的同时，为抵扣税款，掩盖开出销项发票的事实，还于1999年11月至2000年7月，先后虚开进项增值税专用发票303份，税额4045.688603万元。

【裁判要旨】

    被告人何某伙同他人，在没有货物购销的情况下，为他人、为自己虚开增值税专用发票，其行为已构成虚开增值税专用发票罪。何某在共同犯罪过程中，起主要作用是主犯，骗取国家税款数额特别巨大，情节特别严重，给国家利益造成特别重大损失，且没有法定从轻情节，应依法惩处。逐判处何某死刑。

何某不服，提出上诉：虚开增值税专用发票向税务部门上缴的税款应从给国家造成的损失中扣除。

省高院认为：何某上缴的部分税款，是为达到犯罪的目的所采取的手段，何某上诉理由不予采纳，驳回上诉，维持原判。

最高院经复核认为：何某向国家缴纳的税款67.462366万元应当从给国家利益造成的损失中扣除，何某给国家利益造成的损失应为4982976.2万元，仍属特别重大。最终核准何某死刑。

【康律观点】

    虚开增值税专用发票案件有两个数额是对量刑有重要情形的：一是虚开税款数额，一是造成国家税款损失数额。本文将就造成国家税款损失数额的认定进行分析。在此之前，有必要向读者简单介绍一下关于增值税的基本知识。

《增值税暂行条例》规定，在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。增值税专用发票有进项发票和销项发票之分，纳税人购进货物或者接受应税劳务，所支付或者负担的增值税额为进项税额；纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和规定的税率计算并向购买方收取的增值税额，为销项税额。

增值税应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

从上述公式可以看出，本案被告人何某在为他人虚开销项增值税专用发票后又要为自己虚开进项增值税专用发票的原因，目的是为了减少增值税应纳税额，抵扣税款。

问题一：虚开销项增值税专用发票以后，又虚开进项增值税专用发票，如何计算给国家造成的损失？

给国家造成损失的数额=国家税款被骗取数额–侦查终结前仍已追回的数额

从上述公式可以看出，认定给国家造成损失的数额，应以国家税款被骗数额为基础。

国家税款被骗数额的认定需要结合骗税方式的不同来区别计算。利用虚开增值税专用发票骗取国家税款主要包括两种形式：一是受票人用虚开的增值税专用发票骗取出口退税款；二是受票人用虚开的增值税专用发票作为进项税款抵扣真实的销项税款，从而骗取应当缴纳的增值税税额。对于第一种形式，国家税款被骗数额的认定即以受票人骗取的无真实交易基础的出口退税款的数额为准。对于第二种形式，就是问题一提到的无真实交易基础的双项虚开行为。

对于问题一的解答，首先，需要将为他人虚开的销项发票所抵扣的税额认定为国家税款被骗取数额，这是肯定的；其次，要不要将行为人虚开的进项发票所申报抵扣的税额认定为国家税款被骗取的数额？这个问题的认识，最高人民法院在指导案例（何涛虚开增值税专用发票案）中已经明确：不应将此部分税额予以认定，即国家税款被骗取的数额仅限于行为人为他人虚开增值税专用发票后，他人向税务机关申报并实际抵扣的进项税额。道理很简单，增值税属于流转税，是对真实货物或劳务交易的增值部分征收的税赋，没有交易何来纳税义务？没有税源国家谈何损失。

问题二：由于虚开行为而多缴纳的税款是否应当从国家税款被骗取的数额中扣除？

对于此问题，最高人民法院在指导案例（何涛虚开增值税专用发票案）中也给了明确答复，即由于虚开行为而多缴纳的税款应当从国家税款被骗取数额中扣除。举个例子，行为人本无真实交易而虚开销项发票和进项发票，如果虚开的销项税额大于进项税额，那么行为人就要缴纳一定的增值税，由于销项发票是无真实交易而虚开的，缴纳这部分增值税原本是不存在的，可视为国家税款的额外收益，从公平、公正原则出发，应予抵减。

文︱康乐 律师  来源：乐辩网

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