广东省税务局1号欠税公告，涉案单位或涉嫌逃避追缴欠税罪

何观舒：刑事律师、税务犯罪辩护律师暨广强律师事务所税务犯罪辩护与研究中心秘书长

2018年8月22日，国家税务总局广东省税务局发布了2018年第1号欠税公告，公布的欠缴税款名单当中，走逃、失踪的纳税人以及其他经税务机关查无下落的纳税人共计6408家单位，共计欠缴税款约30.43亿元，涉及增值税、企业所得税、个人所得税、城市建设维护税、房产税、印花税等多个税种。

欠税公告办法是由国家税务总局200 4年10月10日公布，于2005年1月日施行，其目的是为了规范税务机关的欠税公告行为，督促纳税人自觉缴纳欠税，防止新的欠税的发生，保证国家税款的及时足额入库。《办法》第三条对欠税的定义作了明确规定，是指纳税人超过税收法律、行政法规规定的期限或者纳税人超过税务机关依照税收法律、行政法规规定确定的纳税期限未缴纳的税款。

涉案单位欠缴应纳税款的行为不仅造成了国家税款的严重流失，被税务机关列入税收违反“黑名单”，同时也将自己置于刑事法律风险当中，一不小心就会构成犯罪，陷入牢狱之灾。《税收征管法》第六十五条：“纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的，由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金，并处欠缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”这样的行为，涉嫌逃避追缴欠税罪。

一、逃避追缴欠税罪

逃避追缴欠税罪，是指纳税人违反国家税收征管法律法规，在欠缴应纳税款的情况下，故意采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额较大的行为。是否构成逃避追缴欠税罪，需要看是否符合本罪的犯罪构成。本罪的客体是国家的税收征收管理秩序，主观上表现为故意，主体是特殊主体，即欠税人，客观上表现故意采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额较大的行为。具体表现如下：

1.行为人欠缴纳应缴税款

欠缴纳应缴税款，通俗地讲就是欠税，是指纳税人、扣缴义务人超过征收法律法规规定或税务机关依照税收法律、法规规定的纳税期限，未缴或少缴税款的行为。《税收征管法》第三十一条规定：“纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。”无论是在法律规定的期限以内或者在期限以外，未依法缴纳税款的行为，都是欠税行为，但在期限以内的欠税行为是被允许的，只有在期限以外采取转移或者隐匿财产的行为，才可能构成本罪。

2.行为人实施了转移或者隐匿财产的行为

行为人实施转移或者隐匿财产的行为，主要目的是为逃避税务机关追缴其欠缴税款。首先，根据《税收征管法》第三十八条第一款的规定：“税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取下列税收保全措施：(一)书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款；(二)扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。”由此可知，转移或者隐匿财产的行为，导致了税务机关的行政强制权无法得到实现；其次，转移或者隐匿财产的行为的表现形式是多种多样的，如从开户银行、其他金融机构的账户中提取存款或者转移到其他账户，或者将商品、产品等财产转移到其他人名下或者隐藏起来。在欠税期间，行为人采取转移或者隐匿财产逃避追缴欠税的行为，这样当然符合逃避追缴欠税罪的构成要件。但需要注意的是，行为人先转移或者隐匿财产，然后再欠税，此种情况应当在纳税期限之后才能追究其刑事责任。

3.税务机关无法追缴其欠缴税款

税务机关无法追缴其欠缴税款是行为人主观目的所在。所谓无法追缴，是指在税务机关充分地采取各种税收强制措施的情况下，仍然无法追缴纳税人所欠缴的税款。根据《税收征管法》的规定，税务机关可以采取以下税收强制措施：（1）书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从其冻结的存款中扣缴税款；（2）依法拍卖或者变卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。因此，必须是在税务机关采取了税收强制措施的情况下，仍然无法追缴欠款，才可以构成逃避追缴欠税罪。另外，税务机关追缴所欠税款应有时间的要求，即在侦查机关立案侦查以前纳税人缴纳了所欠税款的，不成立本罪。如果在立案侦查以后，由于侦查机关的介入才让行为人缴纳所欠税款的，不影响本罪的成立。

4.逃避追缴欠税的数额应在一万元以上

根据2010年5月7日，最高人民检察院、公安部《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》第59条的规定，纳税采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额在1万元以上的，应予立案追诉。因此，欠缴税款的数额不到一万元的，属于一般的行政违法行为，由税务机关处于行政罚款。

二、逃避追缴欠税罪的刑事责任

根据《刑法》第203条对犯本罪规定了两个法定刑幅度：第一，纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额在一万元以上不满十万元的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处欠缴税款一倍以上五倍以下罚金；第二，致使税务机关无法追缴的税款数额在十万元以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处欠缴税款一倍以上五倍以下罚金。

需要注意的是，单位也可以构成逃避追缴欠税罪。单位构成本罪的，实行双罚制，即对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员依照《刑法》第203条的规定进行处罚。

三、逃避追缴欠税罪的有效辩护策略

1.客观上没有实施逃避追缴欠税的行为

逃避追缴欠税罪的客观行为方面表现为：行为人必须具有违反税收法规，欠缴应纳税款，并采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额较大的行为。据此，可以得出构成逃避追缴欠税罪需要符合三个条件：一是存在欠税的前提条件；二是实施了转移或者隐匿财产的行为；三是税务机关无法追缴欠缴的税款。如果不符合上述的某一条件，不构成逃避追缴欠税罪。

（1）欠税是前提条件

行为人存在欠税事实是本罪成立的前提条件，如果不存在欠税，那就没有追缴的必要，更不用说行为人逃避追缴了。《税收征收管理法》第三十一条第一款规定：“纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。”第二款：“纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。” 因此，欠税是指纳税人没有在税务机关规定的纳税期限之内按时缴纳税款，或者故意拖欠税款的行为。在认定行为人是否存在“欠税”事实时，首先需要查明的是欠税行为是否已经法定的纳税期限，如果没有超过法定的纳税期限，就不存在逃避追缴欠税罪所要求的“欠税”事实。其次，在纳税人存在欠税事实的前提下，需要考虑欠税事实发生的原因，是否存在着纳税人因经营不善、资金短缺而发生欠税，亦或者是纳税人拥有纳税能力而故意拖欠。如纳税人因经营不善、资金短缺等客观原因而造成的欠税，不宜将此情况当成犯罪处理。

（2）实施了转移或者隐匿财产的行为

行为人是否实施了转移或者隐匿财产的行为，是构成逃避追缴欠税罪的关键所在。转移或者隐匿财产的行为与欠税行为存在着因果关系，即行为人转移或者隐匿财产的行为是为了不缴纳欠税，造成国家税款流失，但需要明确的是，转移或者隐匿的对象必须是财产，而不是行为人本人。因此，对于行为人并未转移或者隐匿财产，而是其本人逃匿或者躲藏起来，致使税务机关无法找到行为人的，则不构成逃避追缴欠税罪。

（3）税务机关无法追缴欠缴的税款

致使税务机关无法追缴，这是行为人的犯罪目的，也是逃避追缴欠税罪所要求的客观结果。无法追缴是指税务机关通过法律规定的相应程序，依然无法保证税款的征收。根据《税收征收管理法》第三十八条之规定，纳税人有转移或者隐匿财产的行为，税务机关可以要求纳税人提供纳税担保，对于不提供担保的纳税人，经批准，税务机关可以采取通知开户银行冻结、查封、扣押纳税人财产的税收保全措施。但是，行为人将资金和财产转移、隐匿，致使欠缴税款难以追缴的，给国家造成损失，造成“欠税无法追缴”的事实，才能成立逃避追缴欠税罪。

2.逃避追缴欠税的数额未达到刑事案件立案追诉标准

逃避追缴欠税罪属于结果犯，需要达到一定的危害结果才能构成此罪，亦即逃避追缴欠税需要达到一定的数额，如果未达到相应的数额则不构成犯罪。需要明确的是，这里所说的数额指的是税务机关运用行政强制手段，如税收保全、税收强制执行等手段都无法追回的欠税数额，而非行为人转移或隐匿的财产数额，也不是行为人的实际欠税数额。这三个数额有时是同一的，有时是不同一的，必须准确把握。无法追缴的欠税达不到法定数额的，由税务部门依法作行政处罚。

根据《最高人民检察院 公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定(二)》第五十九条 [逃避追缴欠税案(刑法第二百零三条)]：“纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额在一万元以上的，应予立案追诉。”

3.不具有欠税的主观故意

逃避追缴欠税罪的主观方面表现为故意。虽逃避追缴欠税罪在主观方面表现为故意，并且具有逃避缴纳应缴纳款而非法获利的目的，行为人的故意不仅表现为其对欠款应纳税款的事实是明知的，还表现为行为人为达到最终逃避纳税的目的而故意转移或者隐匿财产，致使税务机关无法追缴其欠缴的税款。但是，需要区别的是，欠税人没有逃避追缴欠税罪的主观故意，其欠税是由于生产经营不善而导致资金短缺无法缴纳税款，此情形不宜作出犯罪处理。

4.不符合逃避追缴欠税罪的主体条件

逃避追缴欠税罪的主体为特殊主体，即欠税人，包括负有纳税义务的单位和个人，但不包括扣缴义务人。因此，在司法实践当中，需要准确的界定行为主体是否具有纳税人的主体资格，对于不是法律法规规定为纳税人的，不符合逃避追缴欠税罪的主体构成要件，不构成逃避追缴欠税罪。

【关键词】欠税公告  逃避追缴欠税罪  有效辩护

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